Wesentlichkeit im Rahmen der Jahresabschlussprüfung: Bestandsaufnahme und Konzeptionen zur Umsetzung des Materialitygrundsatzes
Gespeichert in:
| Beteilige Person: | |
|---|---|
| Format: | Hochschulschrift/Dissertation Buch |
| Sprache: | Deutsch |
| Veröffentlicht: |
Düsseldorf
IDW-Verl.
2003
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| Schriftenreihe: | Hochschulschriften zur Wirtschaftsprüfung
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| Umfang: | XXV, 413 S. graph. Darst. |
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Geleitwort V
Vorwort V
Abbildungsverzeichnis XVII
Tabellenverzeichnis XIX
Abkürzungsverzeichnis XXIII
Einleitender Teil: Problemstellung und Gang der Untersuchung
A. Problemstellung 1
I. Tendenzen in der deutschen Normengebung 1
II. Bedeutung und Charakterisierung der handelsrechtlichen
Jahresabschlussprüfung f.. 3
1. Aufgaben und Ziele der Jahresabschlussprüfung,.,. 3
2. Urteilssicherheit und Urteilsgenauigkeit als konkurrierende Zielgröfien
der Urteilsbildung im Rahmen des Prüfungsprozesses 5
3. Ausprägungen des Materialitygrundsatzes und dessen Bedeutung für
das Prüfungsurteil 10
a. Materiality im Rahmen der Jahresabschlusserstellung 10
b. Materiality im Rahmen der Jahresabschlussprüfung 15
c. Der Zusammenhang zwischen Materiality in der Rechnungslegung
und Materiality in der Prüfung 18
4. Konsequenzen eines unzutreffenden Prüfungsurteils 19
5. Struktur des Prüfungsprozesses , 20
B. Gang der Untersuchung 30
Kapitel 1: Die Stellung von Prüfungsrisiko, Materiality und Prüfungsumfang im
Rahmen des Prüfungsprozesses
A. Ziele und Reichweite der zur Verfügung stehenden Prüfungshandlungen 33
I. Charakterisierung der unterschiedlichen Prüfungshandlungen 33
II. Allgemeine Risikoüberlegungen 34
- III. Systemprüfung 34
IX
- IV. Analytische Prüfungshandlungen 36
- V V. Substanzielle Einzelfallprüfungen 44
B. Die Risiken des Abschlussprüfers 47
I. Charakterisierung der Risikosituation des Abschlussprüfers 47
II. Das Geschäftsrisiko 48
III. Das Auftragsrisiko 49
IV. Das Prüfungsrisiko 50
1. Charakterisierung des Prüfungsrisikos 50
2. Die Risikokomponenten im Einzelnen 58
a. Das Fehlerrisiko 58
i. Charakterisierung des Fehlerrisikos 58
ii. Die Komponenten des Fehlerrisikos 59
1) Das inhärente Risiko 59
a) Die Operationalisierung des inhärenten Risikos - State of the Art .... 59
b) Abhängigkeit des inhärenten Risikos von der Materiality 65
2) Das Kontrollrisiko 65
a) Die Operationalisierung des Kontrollrisikos - State of the Art 65
b) Die Abhängigkeit des Kontrollrisikos von der Materiality 70
iii. Abschließende Festlegung des Fehlerrisikos 71
b. Das Entdeckungsrisiko 71
V. Kritik an der Verwendung von Risikomodellen 73
C. Die Optimierung der Prüfungshandlungen 79
I. Optimale Kombination der Prüfungshandlungen 79
II. Stand der Diskussion um den Zusammenhang von Prüfungsrisko,
Materiality und Prüfungsumfang 83
D. Zusammenfassung der bisherigen Ergebnisse 88
X
Kapitel 2: Entdeckungsrisiko, Materiality und Prüfungsumfang im Rahmen des
Urteilsbildungsprozesses des Jahresabschlussprüfers
A. Der Urteilsbildungsprozess auf Prüffeldebene 89
I. Die Sollobjektermittlung im Rahmen von Stichprobenprüfungen 89
1. Vorbemerkung 89
2. Die Bedeutung von Sollobjektermittlung und Fehlerfeststellung 90
a. Die Ermittlung der Sollobjekte 90
b. Die Fehlerfeststellung und -beurteilung 93
3. Die Bedeutung von Konfidenzintervallen bei der Ermittlung des
notwendigen Stichprobenumfanges 100
4. Sollobjektermittlung und notwendiger Stichprobenumfang bei
Schätzverfahren 103
a. Die einfache Mittelwertschätzung 103
b. Die gebundene Hochrechnung 106
5. Sollobjektermittlung und notwendiger Stichprobenumfang bei
Testverfahren 111
6. Sollobjektermittlung und notwendiger Stichprobenumfang beim Dollar
UnitSampling 114
a. Ermittlung des geschätzten maximalen Fehlers im Prüffeld 114
b. Verwendung des geschätzten maximalen Fehlers im Prüffeld 126
7. Das Bayes-Theorem 127
a. Vorbemerkung 127
b. Methodik 127
c. Ermittlung des notwendigen Stichprobenumfangs , 133
d. Bayes-Theorem und Dollar Unit Sampling 136
e. Zur unterstellten Vorteilhaftigkeit des Bayes-Ansatzes gegenüber dem
klassischen mathematisch-statistischen Kalkül 138
8. Die Eignung der Verfahren zur Ermittlung von Sollobjekten im Rahmen
der handelsrechtlichen Jahresabschlussprüfung - Eine
Simulationsstudie ¦ 140
II. Der formale Zusammenhang von Materiality, Entdeckungsrisiko und
notwendigem Mindeststichprobenumfang 156
XI
1. State ofthe Art 156
2. Der Zusammenhang zwischen Entdeckungsrisiko, Materiality und
Stichprobenumfang anhand der verschiedenen Verfahren der
Sollobjektermittlung im Rahmen der Einzelfallprüfung 158
a. Beispieldaten 158
b. Dollar Unit Sampling 160
i. Auswertung der Stichprobe 160
ii. Der Zusammenhang zwischen Entdeckungsrisiko und Materiality 161
iii. Der Zusammenhang zwischen Entdeckungsrisiko und
Stichprobenumfang 162
c. Schätzverfahren 164
i. Materiality bei Schätzverfahren 164
ii. Der Zusammenhang von Entdeckungsrisiko, Materiality und
Stichprobenumfang 168
iii. Kritik 169
d. Testverfahren 170
3. Fazit 172
B. Der Urteilsbildungsprozess auf Jahresabschlussebene 174
I. Charakterisierung des Urteilsbildungsprozesses 174
II. Die Bedeutung der Materialityallokation und der Urteilsaggregation 177
III. Materialityallokation 179
i 1. Allgemeine Einflussfaktoren 179
2. Charakterisierung der gängigen Verfahren zur Materialityallokation 180
a. Materialityallokation anhand von Testverfahren 180
b. Materialityallokation unter Verwendung des Dollar Unit Samplings 187
3. Offene Probleme der Materialityallokation 188
IV. Allokation und Aggregation bei heterogenen Prüffeldern 191
1. Der Einfluss der Fehlererwartung auf Allokation und Aggregation 191
2. Der Einfluss von Nichtlinearitäten auf Allokation und Aggregation 191
3. Aggregation anhand des Weak-Chain-Theorems 194
4. Würdigung von Materialityallokation und Urteilsaggregation 198
XII
V. Berichterstattung 203
C. Zusammenfassung der bisherigen Ergebnisse 206
Kapitel 3: Die Festlegung von Materialitygrenzen - State of the Art -
A. Möglichkeiten der Gewinnung von Materialitygrenzen 207
I. Mögliche Bezugsgrößen der Materiality 207
1. Vorbemerkung 207
2. Quantitative Maßgrößen der Materiality 210
3. Qualitative Maßgrößen der Materiality 216
II. Verfahren zur Gewinnung von Materialitygrenzen 219
1. Abgrenzung der grundsätzlichen Methodiken zur Ableitung von
Materialitygrenzen 219
2. Logisch-deduktive Ermittlung von Materialitygrenzen 220
a. Direkte Verfahren 220
i. Ermittlung von Materialitygrenzen aus der Adressatenorientierung 220
ii. Gewinnung von Materialitygrenzen mit Hilfe des
verhaltenswissenschaftlichen Ansatzes ...224
iii. Gewinnung von Materialitygrenzen anhand des
informationsökonomischen Ansatzes 226
b. Indirekte Ansätze 228
i. Das Prüfkosten-Nutzenmodell 228
ii. Der investitionsrechnerische Ansatz 229
3. Empirisch-induktive Ermittlung von Materialitygrenzen 231
a. Vorbemerkungen , • 231
b. Die Regressionsanalyse ¦ ¦ 232
c. Die Varianzanalyse 235
d. Die Diskriminanzanalyse 238
i. Vorbemerkungen • 238
ii. Die univariate Diskriminanzanalyse 240
iii. Die lineare multivariate Diskriminanzanalyse 242
XIII
1) Konzeption der Diskriminanzanalyse 242
2) Die Ermittlung der Diskriminanzfunktion 244
iv. Die Ersetzbarkeit der Diskriminanzanalyse zur Gewinnung von
Materialityrichtwerten 247
B. Richtungsweisende Studien zur Ermittlung von Materialitygrenzen 251
I. Systematisierung der bisherigen Studien 251
II. Archivische und theoretische Analysen 252
III. Befragende und experimentelle Studien 261
IV. Ergebnisse der empirischen Studien im Überblick 268
C. Die Vorgabe quantitativer Richtwerte vs. pflichtgemäßes Ermessen des
Abschlussprüfers 275
D. Existierende normative Vorgaben von Materialityrichtwerten 282
E. Zusammenfassung der bisherigen Ergebnisse 288
Kapitel 4: Analyse der Prüfungsansätze in der Prüfungspraxis
A. Die Stellung des Materialitygrundsatzes in den Prüfungsansätzen 289
B. Aktuelle Konzepte zur Ermittlung von wirtschaftlichen Prüfungsprogrammen 291
I. Richtungsweisende Studien 291
II. Prüfungsansätze der Prüfungspraxis 296
III. Empirische Studie 313
1. Theoretischer Ausgangspunkt 313
2. Aufbau der Studie 315
3. Die Ergebnisse der Untersuchung im Detail 318
a. Ergebnisse des konzeptionellen Teils 318
i. Vorbemerkungen 318
ii. Allgemeine Fragen zum Prüfungsansatz 320
iii. Konzeptionelle Handhabung des Prüfungsrisikos 322
1) Prüfungsrisiko allgemein 322
XIV !
2) Bestimmung des inhärenten Risikos, des Kontrollrisikos und des
Fehlerrisikos 324
iv. Konzeptionelle Handhabung des Materialitygrundsatzes 326
v. Einbindung von Risikokomponenten und Materialitygrenze in den
Prüfungsprozess 334
vi. Einheitlichkeit der konzeptionellen Wahrnehmung des
Materialitygrundsatzes 336
b. Ergebnisse der Fallstudie 336
i. Generelle Einschätzung von Prüfungsrisiko und Materiality 336
ii. Einheitlichkeit in der Festlegung des Materialitywertes 343
iii. Variabilität der individuellen Materialitywerte in Abhängigkeit von
der Art der Prüffelder 346
4. Die Ergebnisse der Untersuchung im Überblick 346
C.Zusammenfassung der bisherigen Ergebnisse 348
Schlussteil: Zusammenfassung und Ausblick
A. Zusammenfassung der Ergebnisse 349
B. Ausblick und Grenzen der Untersuchung 355
Literaturverzeichnis 359
Index 411
XV
Abbildungsverzeichnis
Abb. 1: Determinanten der Qualität des Prüfungsurteils 23
Abb. 2: Übersicht Prüfungsprozess 24
Abb. 3: Phasen der Prüfungsplanung 25
Abb. 4: Die Risiken des Abschlussprüfers 48
Abb. 5: Fehlerverteilung im Prüffeld 54
Abb. 6: Das Prüfungsrisiko und seine Komponenten 56
Abb. 7: Wasserhahn/Sieb-Analogie zur Beschreibung des Prüfungsrisikos 57
Abb. 8: Systematisierung der auf das Fehlerrisiko wirkenden Faktoren 59
Abb. 9: Aufbau einer Prüfungsstrategie zur Prüfung des internen Kontrollsystems 69
Abb. 10: Unterschiedliche Sicherheitsbeiträge der verschiedenen
Prüfungshandlungen 80
Abb. 11: Optimierung der Prüfungshandlungen 80
Abb. 12: Zusammenhang zwischen Prüfungsrisiko und Prüfungsumfang 85
Abb. 13: Zusammenhang zwischen Prüfungsrisiko und Materiality 86
Abb. 14: Zusammenhang von Prüfungsrisiko und Materiality 87
Abb. 15: Fehlersystematisierung nach Leffson/Bönkhoff 95
Abb. 16: Fehlerbehandlung nach H0jskov 99
Abb. 17: Fehlerbeurteilung 101
Abb. 18: Annahmebereich Null- und Gegenhypothese beim heterograden
Hypothesentest 112
Abb. 19: ß-Funktionen für a=1 und b=2, b=5 bzw. b=10 131
Abb. 20: ß-Funktion für a=1 und b=1 135
Abb. 21: Bayes-Ansatz und Dollar Unit Sampling 137
Abb. 22: Zusammenhang zwischen Entdeckungsrisiko und Materiality 162
Abb. 23: Zusammenhang zwischen Entdeckungsrisiko und Stichprobenumfang im
Beispiel 163
Abb. 24: Verhältnis zwischen erforderlicher Genauigkeit und Materiality 166
Abb. 25: Allokationsbedingung bei zwei statistisch geprüften Prüffeldern 182
Abb. 26: Darstellung der Grenze zwischen wesentlichen und unwesentlichen
Fehlern bei Saldierung von Ober- und Unterbewertungen 186
Abb. 27: Darstellung der Grenze zwischen wesentlichen und unwesentlichen
Fehlern bei eingeschränkter Saldierung von Ober- und Unterbewertungen .... 187
Abb. 28: Geometrie des BZA-Paradoxons 193
Abb. 29: Gesamtkosten und optimaler Prüfungsumfang 229
XVI!
Abb. 30: Datenmatrix 233
Abb. 31: Systematik diskriminanzanalytischer Verfahren 240
Tabellenverzeichnis
Tab. 1: Risiken eines unangemessenen Prüfungsurteils 50
Tab. 2: Auswahl von Kriterien und Gewichtungsfaktoren zur Beurteilung der
Bedingungen des inhärenten Risikos nach Zaeh 63
Tab. 3: Auswahl von Bewertungskriterien und Gewichtungsfaktoren zur
Beurteilung der Charakteristika des inhärenten Risikos nach Zaeh 65
Tab. 4: Quantifizierung der Kategorien des Kontrollrisikos 71
Tab. 5: Auswahl von Kriterien und Gewichtungsfaktoren zur Quantifizierung des
Risikos analytischer Prüfungshandlungen nach Zaeh 72
Tab. 6: Kritische Studien zum risikoorientierten Prüfungsansatz 76
Tab. 7: Positive Studien zum risikoorientierten Prüfungsansatz 77
Tab. 8: Fehlerstruktur in der DHS-Studie , 81
Tab. 9; Prüfungshandlungen, die zur Fehleraufdeckung führen (DHS-Studie) 83
Tab. 10: Notwendige Stichprobenumfänge in einer Simulation von Steiger 108
Tab. 11: Obere Fehlerintensitäten 116
Tab. 12: Ausgewählte obere Fehlerintensitäten X 118
Tab. 13: Berechnungsschema Bayes-Theorem , , 133
Tab. 14: Ergebnisse der ersten Stufe der Simulationsstudie 144
Tab. 15: Ergebnisse Simulation bei 50% Überbewertungen..... 146
Tab. 16: Ergebnisse Simulation bei 0% Überbewertung , 147
Tab. 17: Ergebnisse Simulation bei 25% Überbewertungen 148
Tab. 18: Ergebnisse Simulation bei 75% Überbewertungen 149
Tab. 19: Ergebnisse Simulation bei 100% Überbewertungen ,.150
Tab. 20: Ergebnisse Simulation bei 100% Überbewertung mit verbreitertem Kl
(Faktor 2) , 151
Tab. 21: Ergebnisse Simulation bei 100% Überbewertung mit verbreitertem Kl
(Faktor 3) 151
Tab. 22: Ergebnisse Simulation bei 90% Überbewertungen 152
Tab. 23: Ergebnisse Simulation 90% Überbewertungen mit verbreitertem Kl (Faktor
2)152
Tab. 24: Ergebnisse Simulation DUS Hl mod. 90% Überbewertungen mit
verbreitertem Kl (Faktor 3) , 153
Tab. 25: Daten einer Grundgesamtheit von 100 Forderungen 159
Tab. 26: Stichprobe vom Umfang n = 30 160
Tab. 27: Zusammenhang zwischen Entdeckungsrisiko und Materiality 182
XIX
Tab. 28: Zusammenhang zwischen Entdeckungsrisiko und Stichprobenumfang im
Beispiel 163
Tab. 29: Determinanten der Materiality 208
Tab. 30: Sliding Scale nach Raman/van Daniker (1994) 270
Tab. 31: Überblick über die wesentlichen archivischen bzw. theoretischen Studien
zur Festlegung von Materialitygrenzen 272
Tab. 32: Überblick über die wesentlichen befragenden empirischen Studien zur
Festlegung von Materialitygrenzen 273
Tab. 33: Überblick über die Prüfungsansätze der Prüfungspraxis 302
Tab. 34: Beispiele für logarithmierte Risiken (gerundet) 305
Tab. 35: Charakterisierung der berücksichtigten Posten in der Fallstudie 317
Tab. 36: Struktur des Rücklaufs nach WPG 318
Tab. 37: Berufspraxis der Antwortenden 318
Tab. 38: Frage 2 - Charakterisierung des Prüfungsansatzes 321
Tab. 39: Frage 3 - Prüfungsrisiko und Materiality im Prüfungsansatz 322
Tab. 40: Frage 4 - Berücksichtigung von Risikokomponenten 322
Tab. 41: Frage 5 - Betrachtung des Prüfungsrisikos, Risikoallokation 322
Tab. 42: Frage 6 - Verwendung des Standard-Prüfungsrisikomodells 323
Tab. 43: Frage 7 - Dimensionierung des Prüfungsrisikos 324
Tab. 44: Fragen 8,11,15 - Ebenen, auf denen IR, KR und/oder FR festgelegt
werden 324
Tab. 45: Fragen 9,12,16 - Hierarchieebene, auf denen IR, KR und/oder FR
festgelegt werden 325
Tab. 46: Fragen 10,13,17 - Einfluss von IR, KR, FR auf den Umfang der
Prüfungshandlungen 325
Tab. 47: Frage 18 - Festlegung einer individuellen Materialitygrenze für jedes
Mandat 326
Tab. 48: Frage 19 - Schritte, in denen Materialitygrenze verwendet wird 327
Tab. 49: Frage 20 - Schritte, in denen unterschiedliche Materialitygrenzen
verwendet werden 328
Tab. 50: Frage 21a - Verwendung von Materialityrichtlinien 328
Tab. 51: Frage 21b-Verwendete Bezugsgrößen 328
Tab. 52: Frage 21b - Verwendete Bezugsgrößen bei erfahrenen Abschlussprüfern .... 329
Tab. 53: Frage 22 - Hierarchieebene, auf der M festgelegt wird 329
Tab. 54: Wahrnehmung der AMTF-Faktoren durch die befragten Wirtschaftsprüfer 330
XX
Tab. 55: Auffällige Unterschiede positiver Antworten Fragen 25-38 bei der
Differenzierung Big 5: D vs. Nicht-D 331
Tab. 56: Frage 39 - Prozentsatz, ab dem der individuelle Einfluss eines AMTF-
Faktors als bedeutend angesehen wird 332
Tab. 57: Frage 40 - Generelle Vorgehensweise bei festgestellten
Prüfungsdifferenzen 333
Tab. 58: Frage 41 - Bedeutung verschiedener Faktoren für den Umfang
substanzieller Prüfungshandlungen 334
Tab. 59: Frage 41 - Anzahl positiver Wertungen für den Umfang substanzieller
Prüfungshandlungen 335
Tab. 60: Frage 42 - Formelle Abhängigkeiten zwischen Prüfungsrisiko und
Materiality 335
Tab. 61: Frage 43 - Vorgabe von Richtwerten für Prüfungsrisiko und Materiality 335
Tab. 62: Bedeutung der Festlegung der Teilrisiken und der Materiality 336
Tab. 63: Frage 1 - Festlegung des Prüfungsrisikos in der Fallstudie 337
Tab. 64: Fragen 2-4 - Einschätzung von IR, KR, FR in der Fallstudie 338
Tab. 65: Zulässiger Gesamtfehler Fallstudie 340
Tab. 66: Festlegung M für Big 5: D vs. Nicht-D (ein Materialitywert) 340
Tab. 67: Frage 5 - Festlegung M (mehrere Materialitywerte) 340
Tab. 68: Festlegung M für Big 5: D vs. Nicht-D (mehrere Materialitywerte) 341
Tab. 69: Frage 6 - Zur Festlegung von M am häufigsten herangezogene
Bezugsgrößen 341
Tab. 70: Fragen 7, 9,11,13 - Festlegung M für konkrete Sachverhalts 342
Tab. 71: Fragen 7, 9,11,13 - Häufigkeiten genannter Materialitywerte 342
Tab. 72: Fragen 8,10,12,14 - Häufigkeiten genannter Bezugsgrößen „ 342
Tab. 73: Bandbreite möglicher Materialityvorgaben 344
Tab. 74: Nennungen der ausschlaggebenden Bezugsgröße zur Festlegung der
Materiality auf Jahresabschlussebene 344
XXI
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