Pensionszusage, richtig gemacht:
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|---|---|
| Format: | Book |
| Language: | German |
| Published: |
Flein
Treffpunkt Media
2001
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|---|---|
| adam_text | Inhaltsverzeichnis |
Vorwort
Inhaltsverzeichnis
I Ãœberblick
1. Inhalt einer Pensionszusage 1
Altersversorgung (Ruhegehalt) 1
Hinterbliebenenversorgung 1
Invaliditätsrente 1
2. Steuerliche Auswirkung einer Pensionszusage 2
2.1. Steuerliche Auswirkung beim Arbeitnehmer 2
2.2. Steuerliche Auswirkung beim Unternehmen 3
3. Rückdeckung der Pensionszusage 4
3.1. Gründe für eine Rückdeckung 4
3.1.1. Betriebswirtschaftliche Gründe 5
3.1.2. Verkauf des Unternehmens 5
3.1.3. Steuerliche Anerkennung der Rückstellung 6
3.1.4. Konkurssicherheit 6
3.1.5. Rating 7
3.2. Steuerliche Behandlung der Rückdeckung 7
3.2.1. Rückdeckung mit einer Lebensversicherung 8
Aktivierung des Versicherungsanspruchs 8
Prämien 8
Ablaufleistung 8
Gewinnauswirkung 9
3.2.2. Rückdeckung mit einer Rentenversicherung 11
Inhalt des Versicherungsanspruchs 11
Steuerliche Behandlung 12
Ablösung der Kapitallebensversicherung durch
eine Rentenversicherung 13
3.2.3. Rückdeckung mit eigenen Wirtschaftsgütern 14
3.2.3.1. Rückdeckung mit Immobilien 14
3.2.3.2. Rückdeckung mit Aktien 14
4. Verschiedene Unternehmensformen 15
4.1. Einzelunternehmen 15
4.2. Personengesellschaft 15
GmbH CoKG 16
4.3. Kapitalgesellschaft 17
Beherrschende Gesellschafter Geschäftsführer 17
5. Arbeitsrechtliche Regelungen 18
|| Inhaltsverzeichnis
Das Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen
Altersversorgung 18
5.1. Ãœberblick 18
5.2. Unverfallbarkeit 19
Änderung durch das AVmG 20
Beherrschende Gesellschafter Geschäftsführer 20
5.3. Die Höhe des unverfallbaren Anspruchs 20
Gehaltsumwandlung 21
5.4 Abfindung 21
5.5. Gesetzliche Insolvenzsicherung 22
5.5.1. Geschützte Versorgung 22
5.5.2. Geschützter Personenkreis 22
5.5.3. Umfang der Insolvenzsicherung 24
5.5.4. Beiträge 25
Bemessungsgrundlage 25
Beitragssatz 26
5.6. Anpassung 26
II Die steuerliche Anerkennung der Pensionsrückstellung
1. Ãœberblick 27
1.1. Ungewisse Verbindlichkeit 27
Keine Rückstellung für Versorgung wegen
Pflegebedürftigkeit 27
1.2. § 6a EStG 28
1.3. Keine verdeckte Gewinnausschüttung 28
1.4. Passivierungspflicht 28
1.5. Passivierungswahlrecht für Altzusagen 28
2. § 6a EStG 29
2.1. Aufbau des § 6a EStG 29
2.2. Die Sondervoraussetzungen des § 6a EStG 29
2.2.1. Rechtsanspruch 30
Zivilrechtlich wirksame Vereinbarung 30
Besonderheiten bei einer GmbH 30
Zuständigkeit der Gesellschafterversammlung 30
Ãœbergangsregelung 31
Verbot der Selbstkontrahierung 32
Rechtsprechung des BFH 32
2.2.2. Widerrufsvorbehalt 33
Übertragung auf eine Unterstützungskasse 35
Inhaltsverzeichnis |||
Abfindung 36
2.2.3. Schriftform 36
Nachholung der Schriftform 37
Kein Schriftformerfordernis für die Bemessungs¬
grundlage 37
2.2.4. Unzulässigkeit der Bindung an künftige Gewinne 37
2.3. Erstmalige Bildung der Pensionsrückstellung 38
2.3.1. Erstjahr 38
2.3.2. Vollendung des 28. Lebensjahres 39
Rumpfwirtschaftsjahr 39
2.4. Die Höhe der Pensionsrückstellung 40
2.4.1. Teilwert nach Eintritt des Versorgungsfalles 40
2.4.2. Teilwert vor Eintritt des Versorgungsfalles 41
2.4.2.1. Das Teilwertverfahren 41
Entgeltumwandlung 44
Vordienstzeit 44
Besonderheiten bei der GmbH 45
Unterbrechung des Dienstverhältnisses 46
Rumpfwirtschaftsjahr 46
2.4.2.2. Keine Berücksichtigung künftiger Ungewisser Än¬
derungen 47
2.4.2.2.1. Dynamisierung 47
Keine Anpassungsprüfungspflicht 48
Zulässige Höhe der Dynamisierung 48
Übergang von der Invaliditäts zur Altersrente 49
Dynamisierung der Anwartschaft und Kappungs
grenze 49
2.4.2.2.2. Dienstzeit 50
2.4.2.2.3. Künftige Änderung der Bemessungsgrundlage 50
2.4.2.3. Kappungsgrenze von 75 % der Aktivbezüge 51
2.4.2.3.1. Übermaßversorgung als Verstoß gegen § 6a
Abs. 3 Nr. 1 Satz 4 EStG 51
2.4.2.3.2. Nur Pension 52
2.4.2.3.3. Berechnung der Kappungsgrenze 52
2.4.2.3.3.1. Die übrige Altersversorgung 52
2.4.2.3.3.2. Vereinfachungsregel 53
2.4.2.3.4. Durchschnittsverdiener 54
2.4.2.3.5. Bemessungsgrundlage der Kappungsgrenze 54
2.4.2.3.5.1. Bruttobezüge i.S.d. Sozialversicherung 54
IV Inhaltsverzeichnis
2.4.2.3.5.2. Fiktive Jahresnettoprämie 55
2.4.2.3.5.3. Herabsetzung der Aktivbezüge 55
Wirtschaftliche Notlage 56
Gehaltsumwandlung 56
Altersteilzeit 57
2.4.2.3.5.4. Dynamisierung 57
2.5. Nachholverbot 58
2.5.1. Verbot der Bilanzberichtigung 58
2.5.2. Erstjahr 59
2.5.3. Wartefrist 59
2.5.4. Heilungsmöglichkeit 60
2.6. Biometrische Berechnungsgrundlagen 61
Richttafeln von Heubeck Anwendbarkeit 61
Auswirkung 61
Tatsächliche Lebenserwartung 62
2.7. Drittelung der Zuführung 63
Einmalzuführung 63
Aufstockung auf den Barwert 63
3 Pensionszusage an den Gesellschafter Geschäfts¬
führer einer GmbH 65
Die verdeckte Gewinnausschüttung 65
3.1. Ãœberblick 65
3.1.1. Die Merkmale der verdeckten Gewinnausschüt¬
tung 65
3.1.2. Beherrschende Gesellschafter Geschäftsführer 66
Beherrschung 66
3 2. Rechtsfolge der verdeckten Gewinnausschüttung 67
3 2.1. Keine Bilanzberichtigung 67
3.2.2. Nur anteilige Gewinnkorrektur 69
Pensionsalter 70
Probezeit 70
Mindestrestdienstzeit 70
Klarheit 71
Unverfallbarkeit 71
Wartefrist 72
3.2.3. Herstellung der Ausschüttungsbelastung 72
3.2.3.1. Änderung durch das StSenkG 72
Das neue Körperschaftsteuerrecht 72
3.2.3.2. Zeiträume bis zum Jahr 2000 73
Inhaltsverzeichnis V
3.2.3.2.1. Herstellung der Ausschüttungsbelastung bei
Pensionszusagen 73
3.2.3.2. Behandlung nach Eintritt des Versorgungsfalles 73
3.2.4. Kein Einfluss auf die Rückdeckung 74
3.3. Die Merkmale einer verdeckten Gewinnausschüt¬
tung 75
3.3.1. Ãœberblick 75
3.3.2. Zivilrechtlich wirksame Pensionszusage 75
Schriftform 76
Selbstkontrahierungsverbot 76
Zuständigkeit der Gesellschafterversammlung 77
3.3.3. Das Gebot der Klarheit 77
3.3.4. Nachzahlungsverbot 78
3.3.5. Mindestrestdienstzeit 80
3.3.5.1. Das Merkmal der Erdienbarkeit dem Grunde nach 80
3.3.5.2. Beherrschender Gesellschafter 81
3.3.5.2.1. Die Rechtsprechung des BFH 81
3.3.5.2.2. Ãœbergangrsegelung der Finanzverwaltung 82
3.3.5.2.3. Kritik 82
3.3.5.3. Nicht beherrschender Gesellschafter 83
3.3.5.3.1. Rechtsprechung des BFH 83
3.3.5.3.2. Ãœbergangsregelung 84
3.3.5.4. Eigene Ansicht 84
3.3.5.5. Ergänzende Vereinbarung 86
3.3.5.5.1. Zulässigkeit ergänzender Vereinbarungen 86
3.3.5.5.2. Nachträgliche Dynamisierung 87
3.3.5.5.3. Nachträgliche Vereinbarung einer Hinterbliebenen¬
versorgung 87
3.3.5.5.4. Herabsetzung der Kürzung bei vorzeitigem Aus¬
scheiden 88
3.3.5.5.5. Vereinbarung nach Eintritt des Versorgungsfalles 88
3.3.6. Pensionsalter 89
3.3.6.1. Zulässiges Pensionsalter 89
3.3.6.2. Vorheriger Ruhestand 91
3.3.6.3. Weiterarbeit nach Erreichen der Altersgrenze 91
3.3.7. Verfrühte Erteilung der Pensionszusage
(Probezeit) 92
3.3.7.1. Begriff der Probezeit 92
3.3.7.2. Die zwei Fallgruppen 93
w. Inhaltsverzeichnis
3.3.7.3. Fallgruppe 1:
Anstellung eines neuen Geschäftsführers
durch eine am Markt langjährig tätige GmbH 93
3.3.7.3.1. Rechtsprechung des BFH 93
3.3.7.3.2. Ansicht der Finanzverwaltung 94
3.3.7.3.3. Eigene Ansicht 94
Bewährung 95
Risiko 95
Altersversorgung 96
Vorzeitige Versorgungsfälle 96
3.3.7.4. Anstellung durch neu gegründete GmbH 97
3.3.7.4.1. Problem der Ernsthaftigkeit 97
3.3.7.4.2. Nur bei beherrschenden Gesellschaftern 98
3.3.7.4.3. Rückdeckung 98
3.3.7.4.4. Der Tatbestand des neuen Unternehmens 99
wirtschaftliche Betrachtungsweise 99
3.3.8. Finanzierbarkeit 100
3.3.8.1. Teilaspekt der Ernsthaftigkeit 100
3.3.8.2. Die Körperschaftsteuerrichtlinien 101
3.3.8.3. Vorzeitige Versorgungsfälle 101
3.3.8.3.1. Voraussetzungen fehlender Finanzierbarkeit 101
3.3.8.3.1.1. Bilanzsprungrisiko 101
3.3.8.3.1.2. Kritik 102
3.3.8.3.1.3. Fehlende Finanzierbarkeit auch ohne Ãœber
schuldung 103
Eigene Ansichten 104
3.3.8.3.1.4. Rechtsprechung des BFH 105
3.3.8.3.1.5. Stellungnahme 105
3.3.8.3.2. Rechtsfolge fehlender Finanzierbarkeit 106
3.3.8.3.2.1. Ansicht der Finanzverwaltung 106
3.3.8.3.2.2. Ansicht des BFH 107
3.3.8.3.2.3. Eigene Ansicht 107
3.3.8.3.2.4. Rechnerische Konsequenz 109
3.3.8.3.3. Vermeidung des Bilanzsprungrisikos 109
3.3.8.3.3.1. Risiko für das Unternehmen 109
3.3.8.3.3.2. Absenkung der Leistungen 110
Verzicht auf eine Hinterbliebenen und
Berufsunfähigkeitsversorgung 110
Einschränkung 111
Inhaltsverzeichnis VII
3.3.8.3.3.3. Rückdeckungsversicherung 112
3.3.8.4. Finanzierbarkeit der Altersversorgung 113
3.3.8.4.1. Ansicht der Finanzverwaltung 113
3.3.8.4.2. Rechtsprechung der Finanzgerichte 113
3.3.8.4.3. Eigene Ansicht 114
Ãœberschuldung 114
Bezahlung aus den laufenden Einnahmen 114
Beherrschende Stellung 115
3.3.9. Herabsetzung der Versorgungszusage 116
3.3.9.1. Ansicht der Finanzverwaltung 116
3.3.9.2. Rechtsprechung des BFH 117
3.3.9.3. Eigene Ansichten 117
3.3.10. Unverfallbarkeit 118
3.3.10.1. Zeitpunkt der Unverfallbarkeit 118
3.3.10.2. Höhe der unverfallbaren Anwartschaften 120
3.3.11. Angemessenheit der Versorgungszusage 123
3.3.11.1. Angemessenheit dem Grunde nach 123
3.3.11.2. Angemessenheit der Höhe nach 123
3.3.11.2.1. Innerer Betriebsvergleich 124
3.3.11.2.2. Äußerer Betriebsvergleich 125
3.3.11.2.3. OFD Anweisungen 125
3.3.11.2.4. Zuordnung des unangemessenen Teils der
Gesamtausstattung 126
3.4. Verzicht auf den Pensionsanspruch 127
3.4.1. Gründe für den Verzicht 127
3.4.2. Steuerliche Behandlung des Verzichts 128
Verzicht auf den Anspruch aus der Pensions¬
zusage 128
3.4.3. Bewertung des Versorgungsanspruchs 129
3.4.3.1. Rechtsprechung des BFH 129
3.4.3.2. Probleme 130
3.4.4. Verzicht aus betrieblichen Gründen 131
3.4.5. Begünstigung der Versteuerung bei dem
Gesellschafter Geschäftsführer 131
Gestaltungshinweise 132
3.4.6. Anpassung an eine geänderte Rechtslage 136
3.4.6.1. Einschränkung des Leistungsumfangs 136
3.4.6.2. Erweiterung des Versorgungsumfangs 138
3.4.7. Verzicht gegen Abfindung 139
VIII Inhaltsverzeichnis
Bewertung des Anspruchs aus der Zusage 140
Wert des Pensionsanspruchs vor Eintritt des
Versorgungsfalles 140
Steuerliche Auswirkung bei der GmbH 141
Steuerliche Auswirkung bei dem Berechtigten 143
4 Einheitsbewertung des Betriebsvermögens 143
III Steuerliche Auswirkung der Pensionszusage beim Beschäftig¬
ten
1. Ãœberblick 144
Sonderausgaben 144
Lohnsteuer 144
2. Freibeträge 145
2.1. Versorgungsfreibetrag 145
2.2. Arbeitnehmer Pauschbetrag 145
2.3. Altersentlastungsbetrag 145
3. Besteuerung der Kapitalabfindung 145
3.1. Freibetrag gemäß § 3 Nr. 9 EStG 146
3.2. Tarifermäßigung gemäß § 34 EStG 146
3.2.1. Zeitraum bis 1998 146
3.2.1.1. Halber Steuersatz 146
3.2.1.2. Drittelung gemäß § 34 Abs. 3 a.F. EStG 147
3.2.2. Zeitraum ab 1999 : 147
4. Besteuerung des Veräußerungsgewinns 148
4.1. Erfassung des Veräußerungsgewinns 148
Die Änderungen des § 17 EStG 149
4.2. Steuerliche Begünstigung des Veräußerungs¬
gewinns 149
4.2.1. Ermäßigter Steuersatz gemäß § 34 EStG 149
4.2.1.1. Zeitraum bis 1998 150
4.2.1.2. Zeitraum 1999 2001 150
4.2.2. Halbeinkünfteverfahren ab 2002 150
4.2.3. Genaue zeitliche Anwendung 151
4.3. Ãœbersicht 152
4.4. Gestaltungshinweise 152
4.4.1. Zeitpunkt der Veräußerung 152
4.4.2. Doppelstöckige Struktur 152
5. Der Vorwegabzug für Versorgungsaufwendungen 153
5.1. Wegfall des Vorwegabzugs 153
Inhaltsverzeichnis IX
Gehaltsumwandlung 154
5.2. Blankettzusage 155
5.3. Mindesthöhe der Zusage 155
6. Gehaltsumwandlung 156
6.1. Aufgeschobener Zufluss 156
6.2. Sozialversicherung 158
6.3. Arbeitsrecht 158
Unverfallbarkeit 159
Mitnahme von Anwartschaften 159
Anspruch auf Entgeltumwandlung 159
6.4. Kappungsgrenze 159
7. Erbschaftsteuer 160
IV. Rückdeckung der Pensionszusage
1. Rückdeckung mit Lebensversicherung 162
1.1. Aktivierung des Anspruchs 162
1.2. Bewertung der Ansprüche gegen das Lebens¬
versicherungsunternehmen 163
1.2.1. Rückdeckung mit einer englischen Lebens¬
versicherung 164
1.2.2. Fondsgebundene Lebensversicherung 164
Die Ansicht von Höfer 164
Kritik 165
Eigene Auffassung 165
1.2.3. Umwandlung einer Rückdeckungsversicherung
in eine Direktversicherung 167
2. Rückdeckung mit Immobilien und Immobilienfonds 167
2.1. Vorteile einer Rückdeckung mit Immobilien 167
Stille Reserven 167
Zusätzliche Betriebsausgaben 168
2.2. Immobilien im Betriebsvermögen 168
2.3. Doppelstöckige Struktur 170
2.3.1. Schuldzinsen 170
Tilgungsaussetzung 171
2.4. Gewerbesteuer 171
Beteiligung an einem geschlossenen Fonds 171
Erwerb durch eine Tochter GmbH 172
Dauerschuldzinsen 172
X Inhaltsverzeichnis
Erwerb einer Immobilie 172
Beteiligung an einem geschlossenen Fonds 173
Anteilsfinanzierung 173
Innenfinanzierung 173
Erwerb durch eine Tochter GmbH 174
2.5. Rückdeckung mit Auslandsfonds 174
2.6. Rückdeckung mit offenen Immobilienfonds 175
2.6.1. Steuerliche Behandlung offener Fonds 175
2.6.2. Offene Fonds im Privatvermögen 176
2.6.3. Offene Fonds im Betriebsvermögen 177
2.6.4. Anteile an offenen Fonds im Betriebsvermögen
einer GmbH 178
2.6.4.1. Laufende Erträge 178
2.6.4.2. Veräußerung der Anteilsscheine 179
2.7. Liebhaberei 179
2.8. § 2b EStG 179
2.9. Kalkulation 180
2.10. Verknüpfung des Pensionsanspruchs mit dem Wert
der Rückdeckung 180
3. Rückdeckung mit Aktien oder Aktienfonds 181
3.1. Grundüberlegung 181
3.2. Vorteile der Rückdeckung mit Aktien 182
3.2.1. Bilanzmäßige Behandlung 182
3.2.2. Behandlung der Dividenden und der Veräußerungs¬
gewinne 182
3.2.2.1. Natürliche Person 183
3.2.2.2. Kapitalgesellschaft 183
3.3. Fremdfinanzierung 183
4. Verpfändung 184
Verwertungsrecht des Insolvenzverwalters 185
Fälligkeit des Versorgungsanspruchs 185
5. Beleihung 186
6. Versicherung vorzeitiger Risiken 187
6.1. Witwenrente 187
6.2. Invaliditätsrente 187
6.3. Waisenrente 188
Inhaltsverzeichnis XI
V. Anlagen
A Steuerrecht
1. Gesetze und Richtlinien
§6aEStG 191
EStR R 41 Rückstellungen für Pensionsverpflichtungen 194
EStR H 41 Rückstellungen für Pensionsverpflichtungen 207
§ 40b EStG Pauschalierung der Lohnsteuer bei
bestimmten Zukunftssicherungsleistungen 212
EStR R 129 Pauschalierung der Lohnsteuer bei
bestimmten Zukunftssicherungsleistungen 214
KStR R 31 Verdeckte Gewinnausschüttung 225
KStR R 32 Rückstellung für Pensionszusagen an
beherrschende Gesellschafter Geschäftsführer
von Kapitalgesellschaften 229
2. Verwaltungsanweisungen des Bundes und der Länder
Altersgrenze
BMF Schreiben vom 29.12.1997 231
Angemessenheit
OFD Stuttgart vom Mai 1995 233
OFD Frankfurt vom 23.8.1999 236
OFD Karlsruhe vom 17.4.2001 238
Anpassung
OFD Frankfurt vom 6.4.1995 245
Berücksichtigung von Renten
BMF Schreiben vom 8.2.1999 247
BMF Schreiben vom 17.7.2000 248
Dynamisierung
OFD Kiel vom 9.7.1996 250
Ehegatten
BMF Schreiben vom 4.9.1984 251
Erbschaftsteuer
Ländererlass vom 21.1.1991 260
Gehaltsumwandlung
OFD Frankfurt vom 30.1.1996 262
BMF Schreiben vom 4.2.2000 263
BMF Schreiben vom 16.1.2001 265
XII Inhaltsverzeichnis
Zuständigkeit der Gesellschafterversammlung
BMF Schreiben vom 21.12.1995 267
Kollektive Methode
FinMin Sachsen vom 13.3.2000 269
Mindestrestdienstzeit
BMF Schreiben vom 1.8.1996 270
OFD Münster vom 14.11.1996 271
BMF Schreiben vom 7.3.1997 271
FinMin Brandenburg vom 9.4.1997 273
Pensionsalter
BMF Schreiben vom 6.1.1997 274
Pensionsrückstellung, Übertragung auf Unterstützungskasse
BMF Schreiben vom 2.7.1999 276
Pflegebedürftigkeit
OFD Berlin vom 22.11.1996 277
Probezeit/Finanzierbarkeit
BMF Schreiben vom 14.5.1999 278
Rückdeckung
FinMin Mecklenburg Vorpommern vom 285
OFD Chemnitz vom 9.8.1999 286
Unterstützungskasse
BMF Schreiben vom 7.9.1998 287
Ãœberversorgung
BMF Schreiben vom 7.1.1998 289
Verkürztes Wirtschaftsjahr
BMF Schreiben vom 9.3.1967 292
Vordienstzeit
BMF Schreiben vom 22.12.1997 293
3. Rechtsprechung
Abfindung 295
Angemessenheit 297
Beherrschung 300
Bemessungsgrundlage 302
Betriebsaufspaltung 303
Dynamisierung 304
Ehegatten 306
Erdienbarkeit 308
Finanzierbarkeit 310
Inhaltsverzeichnis XIII
GmbH Co.KG 315
In Sich Geschäfte 316
Klarheit 317
Mindestrestdienstzeit 320
Nahe stehende Person 327
Nur Pension 328
Personengesellschaft 329
Probezeit 332
Schriftform 337
Unterstützungskasse 338
Ãœbergangsregelung 339
Ãœbertragung eigener Anteile 340
Ãœberversorgung 341
Verzicht 343
Vordienstzeit 345
Vorwegabzug 346
Widerrufsvorbehalt 350
4. Ãœbersicht betriebliche Altersversorgung 352
B Arbeitsrecht
1. BetrAVG 356
2. Merkblatt PSV Beherrschende Gesellschafter 386
3. Merkblatt PSV Ehegatten 391
VI. Grafische und finanzmathematische Darstellungen
1. Vergleich verschiedener Rückdeckungsformen
Rückdeckung mit einer Lebensversicherung 396
Rückdeckung mit Aktieninvestmentfonds mit laufender
Sparrate
bei 9% Wertentwicklung p.a 400
bei 8% Wertentwicklung p.a 404
bei 7% Wertentwicklung p.a 408
Rückdeckung mit Aktieninvestmentfonds mit abgekürzter
Sparrate
bei 9% Wertentwicklung p.a 412
bei 8% Wertentwicklung p.a 416
bei 7% Wertentwicklung p.a 420
X| / Inhaltsverzeichnis
Rückdeckung mit Aktienfonds mit Einmalanlage
bei 9% Wertentwicklung p.a 424
bei 8% Wertentwicklung p.a 428
bei 7% Wertentwicklung p.a 432
Rückdeckung mit Immobilienfonds 436
2. Besteuerung nach Rentenbeginn 441
2.1. Kapitalrestwert bei 4% Bruttorendite 442
2.2. Kapitalrestwert bei 6% Bruttorendite 444
Sachwortregister 446
Abkürzungsverzeichnis 459
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