Kostenrechnungspraxis in der deutschen Industrie: eine empirische Studie
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Wiesbaden
Gabler
1998
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Inhaltsverzeichnis
Abbildungsverzeichnis XIII
Abkürzungsverzeichnis XIX
I. Einleitung 1
A. Anlaß und Ziel der Untersuchung 1
B. Die zugrundegelegte Forschungskonzeption und der Gang der Unter¬
suchung 5
II. Stand der empirischen Forschung zur Kostenrechnung — Eine Literatur¬
recherche 11
A. Studien zur Kostenrechnung und ihre Zielsetzungen 11
B. Die Verbreitung der Kostenrechnung 13
C. Die Aufgaben der Kostenrechnung und ihre Erfüllung durch realisierte
Systeme 15
D. Ausgestaltungsformen der Kostenrechnung 18
1. Die Systeme der Kostenrechnung 18
2. Kostenstruktur und Kostenartenrechnung 23
a) Kostenstruktur und Kostenstrukturveränderungen 23
b) Kostenartenrechnung 27
3. Kostenstellenrechnung 31
4. Kostenträgerstückrechnung/Kalkulation 35
5. Kurzfristige Erfolgsrechnung 37
E. Die Verwendung von Daten der Kostenrechnung 38
1. Planungs und Entscheidungsrechnungen 38
2. Kontrollrechnungen 42
3. Ermittlung von Verrechnungspreisen 45
F. DV Realisierung der Kostenrechnung 47
G. „Neuere Verfahren der Kostenrechnung 51
H. Zusammenfassende Würdigung der bisherigen Studien 54
III. Methodische Grundlagen der empirischen Studie und Charakterisierung
der Stichprobe 57
A. Methodisches Konzept der empirischen Studie 57
1. Das Design der Studie 57
a) Die Auswahl der betrachteten Branchen 57
b) Die Vorgehensweise bei der Befragung 59
c) Validität und Reliabilität der empirischen Studie 61
2. Analysemethoden 63
a) Kontingenzanalyse 64
b) Clusteranalyse 65
B. Charakterisierung der befragten Unternehmen 68
1. Charakterisierung anhand grundlegender Unternehmensmerkmale 68
2. Charakterisierung anhand der primären Kostenstruktur 71
X
IV. Ergebnisse der empirischen Studie unter besonderer Berücksichtigung
der Betriebsgröße 75
A. Begriff, Messung und Auswirkungen der Betriebsgröße 75
B. Die Verbreitung der Kostenrechnung 78
C. Die Aufgaben der Kostenrechnung aus der Sicht der Unternehmen 79
1. Die aktuelle Bedeutung der einzelnen Aufgaben 79
2. Die zukünftige Bedeutung der einzelnen Aufgaben 83
3. Der Erfüllungsgrad der Aufgaben durch die realisierte Kostenrechnung 85
D. Ausgestaltungsformen der Kostenrechnung 88
1. Die Systeme der Kosten und Erlösrechnung 88
a) Darstellung der empirischen Ergebnisse 88
b) Ein ausgewähltes Systemanwendungsproblem: Eignung von Kostenrechnungs¬
systemen bei gewandelten Rahmenbedingungen in den Unternehmen 95
2. Kostenartenrechnung 99
a) Empirische Ergebnisse 99
(1) Personal und Materialkosten 99
(2) Kalkulatorische Abschreibungen 101
(3) Kalkulatorische Zinsen 105
(4) Kalkulatorische Wagnisse 111
(5) Weitere primäre Kostenarten 113
b) Betriebswirtschaftliche Probleme einer Aufwandorientierung der Kostenrechnung 114
3. Kostenstellenrechnung 120
a) Kostenplanung in den Kostenstellen 120
b) Innerbetriebliche Leistungsverrechnung 126
c) Sekundäre Kostenarten 128
4. Kostenträgerstückrechnung/Kalkulation 134
5. Kurzfristige Erfolgsrechnung 139
6. „Neuere Verfahren in der Kostenrechnung 145
a) Prozeßkostenrechnung 145
b) Target Costing 150
c) Weitere Verfahren 154
E. Die Verwendung der Daten der Kostenrechnung 156
1. Dokumentationsrechnung 156
2. Planungs und Entscheidungsrechnungen 159
3. Kontrollrechnungen 164
F. DV Realisierung der Kostenrechnung 169
1. Hardware Einsatz und Verarbeitungsformen der Daten 1ß9
2. Software Einsatz 173
a) Darstellung der empirischen Ergebnisse zum Einsatz von Software 173
b) Einfluß der Software auf die Ausgestaltung der Kostenrechnung 179
3. Schnittstellen und Integrationen mit anderen betrieblichen Informations¬
systemen 183
G. Die Organisation der Kostenrechnung 187
1. Aufbauorganisation 187
2. Ablauforganisation 193
a) Organisatorische Verknüpfung von Kostenrechnung und Finanzbuchhaltung 193
b) Arbeitsteilung zwischen der Kostenrechnung und den Adressaten der
Informationen 195
H. Gesamtbeurteilung und Rationalisierungspotentiale in der Kostenrechnung
aus der Sicht der Unternehmen 197
XI
V. Entwicklung einer kostenrechnerischen Unternehmenstypologie und
typspezifische Ergebnisse der empirischen Studie 203
A. Typologische Einordnung der Unternehmen 203
1. Typologisches Grundschema zur Strukturierung der Branchen 203
2. Charakterisierung der betrachteten Branchen und Einordnung in die Typologie 206
3. Empirische Überprüfung der Typologisierung anhand einer Clusteranalyse 213
B. Der Typ G (grundstoffschaffende Unternehmen) 218
1. Spezielle kostenrechnerische Verfahren des Typs G 218
a) Primärkostenrechnung 218
b) Kuppelkalkulation 220
c) Betriebsplanerfolgsrechnung 221
2. Empirische Spezifika der Kostenrechnung in den Unternehmen des G Typs 223
C. Der Typ GS (Unternehmen mit Großserienproduktion) 230
1. Spezielle Verfahren der Kostenrechnung in den Unternehmen des GS Typs 230
a) Grundlagen 230
b) Produktlebenszyklusrechnungen 231
2. Empirische Spezifika der Kostenrechnung in den Unternehmen des GS Typs... 233
D. Der Typ KS (Unternehmen mit kundenorientierter Serienfertigung) 242
1. Spezielle kostenrechnerische Verfahren des KS Typs 242
a) Grundlagen 242
b) Die Maschinenstundensatzrechnung 243
2. Empirische Spezifika der Kostenrechnung in den Branchen des KS Typs 245
E. Der Typ E (Unternehmen mit langfristiger Einzelfertigung) 248
1. Projektbezogene Erfolgsrechnungen 248
2. Empirische Spezifika der Kostenrechnung in den Unternehmen des E Typs 251
F. Zusammenfassende Betrachtung weiterer situativer Einflußgrößen in der
Ausgestaltung der Kostenrechnung 258
VI. Zusammenfassende Darstellung der Untersuchungsergebnisse in ihrer
Bedeutung für Praxis, Forschung und Lehre 261
Anhang A 267
Anhang B 295
Literaturverzeichnis 311
XIII
Abbildungsverzeichnis
Abbildung 1.1: Forschungskonzeptionen und Erkenntnisziele der Betriebswirtschaft 5
Abbildung 11.1: Wichtige empirische Studien nach 1980 aus dem Bereich der Kostenrechnung in
chronologischer Ãœbersicht 12
Abbildung II.2: Rangfolge der Aufgaben der Kostenrechnung in verschiedenen empirischen
Untersuchungen 16
Abbildung II.3: Mangelnde Erfüllung von Aufgaben durch realisierte Kostenrechnungen gemäß
einer Studie von Schehl 17
Abbildung II.4: Verbreitung von Systemen der Kostenrechnung laut verschiedener empirischer
Studien 20
Abbildung II.5: Verbreitung unterschiedlicher Kostenansätze in Teilbereichen der Kostenrechnung
anhand der Studien von Becker, Kind und Lange/Schauer 21
Abbildung II.6: Strukturierung von Deckungsbeiträgen (DB) in von Becker und Kind befragten
Unternehmen 22
Abbildung II.7: Gewichtetes arithmetisches Mittel der Ratingwerte der Veränderung primärer Kosten¬
arten (Mengengerüst) aufgrund verschiedener Einflußgrößen laut der Erhebung von Schehl 24
Abbildung II.8: Verbreitung kalkulatorischer Kostenarten in der Unternehmenspraxis gemäß
verschiedener empirischer Studien 28
Abbildung II.9: Die Berücksichtigung kalkulatorischer Kostenarten in der deutschen Industrie am
Beispiel einiger ausgewählter Unternehmen 30
Abbildung 11.10: Kriterien der Kostenstellenbildung in verschiedenen empirischen Studien 32
Abbildung 11.11: Verfahren der Kostenplanung in den Studien von Becker und Kind 33
Abbildung 11.12: Nachweis von Kalkulationsverfahren in empirischen Studien 35
Abbildung 11.13: Verbreitung der Verfahren der kurzfristigen Erfolgsrechnung in verschiedenen
empirischen Studien 38
Abbildung 11.14: Häufigkeit der Anwendung von Kosteninformationen im Rahmen der Planung in
verschiedenen Studien 40
Abbildung 11.15: Verbreitung von Investitionsrechenverfahren gemäß verschiedener empirischer
Studien 41
Abbildung 11.16: Durchführungsrhythmus der Kostenkontrolle gemäß verschiedener empirischer
Studien 43
Abbildung 11.17: Die Verbreitung von Abweichungsarten in der betrieblichen Praxis gemäß
verschiedener empirischer Studien 44
Abbildung 11.18: Verbreitung von kostenorientierten Verrechnungspreisen in der Praxis ermittelt
durch die Studien von Weilenmann und Scholdei 46
Abbildung 11.19: Verwendung von Kostengrößen für verschiedene Verrechnungspreisarten in der
Erhebung von Weilenmann 46
Abbildung II.20: Erfüllung der Funktionalität von betrieblichen Softwaresystemen zur Kosten¬
rechnung strukturiert nach Hardwareklassen laut der Erhebung von Chamoni 48
Abbildung 11.21: Die Verbreitung von neueren Instrumenten des Internen Rechnungswesens in der
betrieblichen Praxis des Auslands in verschiedenen empirischen Studien 53
Abbildung III.1: Nettoproduktionswert und Nettowertschöpfung verschiedener Branchen des
Produzierenden Gewerbes 1994 58
Abbildung III.2: Rücklaufquoten und Reaktionen der angeschriebenen Unternehmen je Branche 63
Abbildung III.3: Grundschema dichotomer Kontingenztabellen 64
Abbildung III.4: Anzahl der Beschäftigten in den befragten Unternehmen 69
Abbildung III.5: Umsatz (in DM) p.a. der befragten Unternehmen 69
Abbildung III.6: Branchenverteilung der befragten Unternehmen 70
XIV
Abbildung 111.7: Arithmetisches Mittel der primären Kostenstruktur in den befragten Unternehmen 72
Abbildung III.8: Box plot der Materialkostenanteile an den Gesamtkosten in den verschiedenen
Branchen (ohne Ausreißer und Extremwerte) 73
Abbildung III.9: Box plot der Abschreibungsanteile an den Gesamtkosten in den verschiedenen
Branchen 73
Abbildung IV.1: Merkmale der Unternehmungsführung in Groß und Kleinbetrieben 75
Abbildung IV.2: Kontingenztabelle der Beschäftigtenanzahl und des Umsatzes (absolute Anzahl
der Unternehmen) mit Betriebsgrößenklassifizierung für die vorliegende Studie 77
Abbildung IV.3: Charakteristika von Unternehmen ohne Kostenrechnung 78
Abbildung IV.4: Bewertung der periodenbezogenen Aufgaben der Kostenrechnung (Arithmetische
Mittel der Rankingwerte) 81
Abbildung IV.5: Arithmetische Mittel der Rankingwerte von periodenbezogenen Aufgaben der
Kostenrechnung je Cluster 82
Abbildung IV.6: Entwicklungstendenz der Bedeutung der Aufgaben der Kostenrechnung im
Zeitablauf je Unternehmensgröße (durchschnittliche Rankingwerte) 84
Abbildung IV.7: Erfüllungsgrad der Aufgaben der Kostenrechnung durch realisierte Kosten¬
rechnungen je Unternehmensgröße 86
Abbildung IV.8: Testgrößen und Kontingenzkoeffzienten des Zusammenhangs der Erfüllung
einzelner Aufgaben der Kostenrechnung mit ihrer Bedeutung 87
Abbildung IV.9: Kostengrößen (zeitlicher Aspekt) in Teilbereichen der Kostenrechnung 89
Abbildung IV. 10: Kontingenztabelle der Kostengrößen (zeitlicher Aspekt) in Kostenstellen¬
rechnung und Kalkulation 89
Abbildung IV.11: Kostengrößen in der Kalkulation (sachlicher Aspekt) je Unternehmensgröße 91
Abbildung IV.12: Kostengrößen in der kurzfristigen Erfolgsrechnung (sachlicher Aspekt) je
Unternehmensgröße 92
Abbildung IV.13: Starre und flexible Plan /Normalkostenrechnung je Unternehmensgröße 93
Abbildung IV.14: Ausgestaltung der Erlösrechnung je Unternehmensgröße 94
Abbildung IV. 15: Ansatz der Personalkosten je Untemehmensgröße 99
Abbildung IV. 16: Ansatz der Materialkosten je Unternehmensgröße 100
Abbildung IV.17: Ansatz der Abschreibungsausgangssumme je Unternehmensgröße 102
Abbildung IV. 18: Ansatz der Nutzungsdauer je Unternehmensgröße 104
Abbildung IV. 19: Abschreibungsverfahren je Unternehmensgröße 105
Abbildung IV.2Q: Ansatzweise der kalkulatorischen Zinsen je Unternehmensgröße 106
Abbildung IV.21: Ermittlung der Mittelbindung im Anlagevermögen für die kalkulatorischen
Zinsen je Unternehmensgröße 107
Abbildung IV.22: Ansatz des Umlaufvermögens zur Ermittlung der kalkulatorischen Zinsen je
Unternehmensgröße 108
Abbildung IV.23: Zinssatz der kalkulatorischen Zinsen je Unternehmensgröße 109
Abbildung IV.24: Kontingenztabelle der Ansatzweise kalkulatorischer Zinsen und des
verwendeten Zinssatzes 109
Abbildung IV.25: Geltungsdauer des Zinssatzes der kalkulatorischen Zinsen je
Unternehmensgröße 110
Abbildung IV.26: Ansatz von Wagniskosten für einzelne Risiken 112
Abbildung IV.27: Verbreitung weiterer primärer Kostenarten 113
Abbildung IV.28: Berücksichtigte Positionen in der Brückenrechnung zwischen Kostenrechnung und
Gewinn und Verlustrechnung (GuV) 12°
Abbildung IV.29: Box plots der Anzahl der Hauptkostenstellen je Unternehmensgröße 121
Abbildung IV.30: Box plots der Anzahl der Hilfskostenstellen je Unternehmensgröße 122
Abbildung IV.31: Planung verschiedener Arten der Kostenstellen 123
XV
Abbildung IV.32: Planungsverfahren in den Kostenstellen 124
Abbildung IV.33: Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung 126
Abbildung IV.34: Verrechnungsgrößen in der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung 127
Abbildung IV.35: Erfassung und Gliederung der Qualitätskosten 129
Abbildung IV.36: Häufigkeit der Erfassung oder weitergehenden Analyse verschiedener
sekundärer Kostenarten 130
Abbildung IV.37: Häufigkeit der fallweisen oder laufenden Ermittlung bestimmter sekundärer
Kostenarten 131
Abbildung IV.38: Kontingenzkoeffizienten der Zusammenhänge der Berücksichtigung
verschiedener sekundärer Kostenarten 133
Abbildung IV.39: Boxplot Anzahl der standardmäßig kalkulierten Produkte/Aufträge pro Jahr je
Unternehmensgröße 134
Abbildung IV.40: Kalkulationsverfahren 135
Abbildung IV.41: Referenzmodell zur Auswertung von Kalkulationsschemata 136
Abbildung IV.42: Gruppierung der Kostenträgerkosten je Unternehmensgröße 137
Abbildung IV.43: Planungsbasis der Auftragsvorkalkulation je Unternehmensgröße 138
Abbildung IV.44: Istkosten Nachkalkulation je Unternehmensgröße 139
Abbildung IV.45: Verfahren der kurzfristigen Erfolgsrechnung je Unternehmensgröße 140
Abbildung IV.46: Kostenansätze im Umsatzkostenverfahren je Unternehmensgröße 141
Abbildung IV.47: Verfügbarkeit der Daten aus der Kostenrechnung (Arbeitstage des Folge¬
monats) je Unternehmensgröße 142
Abbildung IV.48: Zusammenhang des Verfügbarkeitszeitraums der Daten der Kostenrechnung
mit potentiellen Einflußgrößen auf der Basis von x2 Tests (a = 0,05) 143
Abbildung IV.49: Bezugsgrößen für die Ermittlung von Deckungsbeiträgen je Unternehmens¬
größe 144
Abbildung IV.50: Einsatz der Prozeßkostenrechnung je Unternehmensgröße 147
Abbildung IV.51: Einsatzbereiche der Prozeßkostenrechnung 148
Abbildung IV.52: Einsatzweise der Prozeßkostenrechnung in Relation zur bestehenden
Kostenrechnung 150
Abbildung IV.53: Einsatz des Target Costing 151
Abbildung IV.54: Verfahren der Zielkostenbestimmung beim Target Costing 153
Abbildung IV.55: Anwendung weiterer neuerer Verfahren der Kostenrechnung je Unternehmens¬
größe 155
Abbildung IV.56: Einsatz der Kostenrechnung zu Dokumentationsaufgaben 156
Abbildung IV.57: Kontingenztabelle der Ansatzweise von Verrechnungspreisen zur Erfolgs¬
ermittlung und zur Koordination 157
Abbildung IV.58: Ansatzweise von Verrechnungspreisen zur Erfolgsermittlung je
Unternehmensgröße 158
Abbildung IV.59: Einsatz der Kostenrechnung für Planungs und Entscheidungsrechnungen 160
Abbildung IV.60: Verbreitung dynamischer und statischer Verfahren der Investitionsrechnung je
Unternehmensgröße 161
Abbildung IV.61: Einsatz einzelner dynamischer Verfahren der Investitionsrechnung je
Unternehmensgröße 163
Abbildung IV.62: Ansatzweise von Verrechnungspreisen zur Koordination je Unternehmens¬
größe 163
Abbildung IV.63: Einsatz der Kostenrechnung zu Kontrollaufgaben 165
Abbildung IV.64: Besprechungsrhythmus von Kostenstellenberichten je Unternehmensgröße 166
Abbildung IV.65: Ermittlung und Weiterverrechnung der Preisabweichung je Unternehmens¬
größe 167
XVI
Abbildung IV.66: Ermittlung von Abweichungsarten je Unternehmensgröße 168
Abbildung IV.67: Weiterverrechnung der Abweichungen auf Kostenträger 168
Abbildung IV.68: Ausgewählte Hardware Konzeptionen in der Kostenrechnung je
Unternehmensgröße 17u
Abbildunq IV.69: Verarbeitungsformen von Stamm und Bewegungsdaten in der Kosten
rechnung *
Abbildung IV.70: Verwendete Kostenrechnungssoftware in der Kostenstellenrechnung je
Unternehmensgröße 174
Abbildung IV.71: Verwendete Kostenrechnungssoftware in der Kalkulation je Unternehmens¬
größe 176
Abbildung IV.72: Verwendete Kostenrechnungssoftware in der kurzfristigen Erfolgsrechnung je
Unternehmensgröße 177
Abbildung IV.73: Arithmetisches Mittel (Standardabweichung) des Ersteinsatzes von Software in
den Teilgebieten der Kostenrechnung 177
Abbildung IV.74: Bewertung der Software in den Teilgebieten der Kostenrechnung durch die
Unternehmen dargestellt anhand des arithmetischen Mittels der Rankingwerte 178
Abbildung IV.75: Tests der Zusammenhänge von Ausgestaltungsvarianten der Kostenrechnung
mit verschiedenen Softwarearten 180
Abbildung IV.76: Schnittstellen und Integrationen der Kostenrechnung mit anderen betrieblichen
Softwaresystemen 184
Abbildung IV.77: Integration der Kostenstellenrechnung (Kalkulation) mit anderen DV Systemen
in Abhängigkeit von der eingesetzten Kostenrechnungs Software 187
Abbildung IV.78: Box plot der Anzahl der Mitarbeiter in der Abteilung Kostenrechnung je
Unternehmensgröße 1^0
Abbildung IV.79: Organisatorische Verknüpfung von Finanzbuchhaltung und Kostenrechnung je
Unternehmensgröße ^
Abbildung IV.80: Box plot der Anzahl der aus der Finanzbuchhaltung übernommenen Kostenarten
je Unternehmensgröße 195
Abbildung IV.81: Bewertung von Thesen zur Ablauforganisation der Kostenrechnung I97
Abbildung IV.82: Gesamtbeurteilung der aktuellen Kostenrechnung je Unternehmensgröße 198
Abbildung IV.83: Rationalisierungspotentiale in den Teilbereichen der Kostenrechnung und in der
Berichterstattung je Unternehmensgröße 1
Abbildung IV.84: Ausgewählte Arten der Rationalisierung in der Kostenrechnung aus der Sicht
der Unternehmen 200
Abbildung IV.85: Kontingenztabelle zwischen der Beurteilung der Kostenrechnung und
Rationalisierungspotentialen 201
Abbildung V.1: Einordnung der betrachteten Branchen in die Produktionstypologie (Teil 1) 211
Abbildung V.2: Einordnung der betrachteten Branchen in die Produktionstypologie (Teil 2) 212
Abbildung V.3: Clusteranalyse der Ausgestaltung der Kostenstellenrechnung mit Hilfe der Aver
age Linkage Methode in Gegenüberstellung zur Einordnung in Unternehmenstypen 215
Abbildung V.4: Clusteranalyse der Ausgestaltung der Kostenträgerrechnung mit Hilfe der Ward
Methode in Gegenüberstellung zur Einordnung in Untemehmenstypen 216
Abbildung V.5: Clusteranalyse der Ausgestaltung der gesamten Kostenrechnung mit Hilfe der
k means Methode (fünf Cluster vorgegeben) in Gegenüberstellung zur Einordnung in
Unternehmenstypen 2
Abbildung V.6: Identität verschiedener Ansatzmerkmale der Abschreibungen in Kostenrechnung
und handelsrechtlicher GuV Vergleich Typ G mit anderen Typen 224
Abbildung V.7: Verfahren der Kostenplanung in Typ G und anderen Typen 226
Abbildung V.8: Verwendete Kalkulationsverfahren in Typ G und anderen Typen 227
XVII
Abbildung V.9: Bezugsobjekte in der Kostenträgerstückrechnung in Typ G im Vergleich zu
anderen Typen 229
Abbildung V.10: Ansatz der Abschreibungsausgangssumme im Typ GS und in anderen Typen 234
Abbildung V.11: Box plot Anzahl der Kalkulationsobjekte je Unternehmenstyp 236
Abbildung V.12: Einsatz ausgewählter neuerer Verfahren der Kostenrechnung in Typ GS und
in anderen Typen 237
Abbildung V.13: Ansatz der Budgetkosten in den Teilbereichen der Kostenrechnung in Typ GS
und in anderen Typen 239
Abbildung V.14: Berücksichtigung ausgewählter sekundärer Kostenarten in den Unternehmen
des Typs GS und in anderen Typen 240
Abbildung V.15: Rationalisierungspotential in der Kostenrechnung der Unternehmen des Typs
GS und in anderen Typen 241
Abbildung V.16: Ansatz ausgewählter Wagniskostenarten je Unternehmenstyp 246
Abbildung V.17: Box plot der Anzahl der Hauptkostenstellen je Unternehmenstyp 247
Abbildung V.18: Ansatz der kalkulatorischen Zinsen in Typ GS und in anderen Typen 253
Abbildung V.19: Kalkulationsarten im Unternehmenstyp E 254
Abbildung V.20: Erfaßte Positionen in der mitlaufenden Auftragskalkulation im Unternehmens¬
typ E 256
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